IFRS 15 Выручка по договорам с покупателями (Остренко Е.В.)

Содержание

IFRS 15 — Основные правила учета выручки по договорам с покупателями

IFRS 15  Выручка по договорам с покупателями  (Остренко Е.В.)

МСФО (IFRS) 15 устанавливает принципы, которые применяются при представлении отчетности о:

  • характере;
  • сумме;
  • сроках; а также
  • неопределенности

выручки и денежных потоков по договору с покупателем.

Нужно особо подчеркнуть, что речь идет о договорах с «покупателем». Если у вас есть контракт со стороной, не являющейся клиентом, то МСФО (IFRS) 15 к нему не применяется.

Иногда довольно сложно определить, имеете ли вы дело с покупателем или просто с сотрудничающей стороной (например, проекты взаимного развития с другими организациями), поэтому будьте осторожны!

Кроме того, имейте в виду, что есть некоторые исключения из МСФО 15, а именно:

  • Аренда (IAS 17 или IFRS 16);
  • Финансовые инструменты и другие права и обязанности в рамках IFRS 9, IFRS 10, IFRS 11, IAS 27, IAS 28;
  • Договоры страхования (IFRS 4) и
  • Неденежные расчеты между организациями в рамках одного бизнеса для обслуживания продаж.

МСФО (IFRS) 15 применяется для периодов, начинающихся с 1 января 2018 года или позже.

5 шагов для признания выручки по МСФО 15

Основная цель МСФО (IFRS) 15 — признать выручку таким образом, чтобы отразить передачу товаров/услуг клиентам, в сумме ожидаемого вознаграждения, в обмен на эти товары или услуги.

Это кажется понятным и очень легким с первого взгляда, и это действительно так во многих случаях. Но почему МСФО 15 настолько обширен?

Наверно, потому, что многие ситуации на практике оказываются не простыми, и компании признают доходы по-разному в таких случаях, например:

  • Купить 1 товар + получить 1 товар бесплатно;
  • Купить ежемесячный предоплаченный мобильный тариф + бесплатно получить телефон;
  • Заработать очки лояльности и получить бесплатные товары в обмен на них позже;
  • Получить бонусы за доставку; и т.п.

Чтобы систематизировать различные ситуации, МСФО (IFRS) 15 предписывает применять 5-ступенчатую ​​модель для признания выручки.

Эта модель показана на следующей схеме:

5-ступенчатая ​​модель признания выручки. (KPMG)

Опишем ее подробнее.

Шаг 1: Идентификация договора с покупателем

Договор представляет собой соглашение между двумя сторонами, которое создает принудительные права и обязанности (МСФО 15, приложение А).

Вам необходимо применять МСФО (IFRS) 15 ко всем договорам, которые соответствуют следующим 5 характеристикам (МСФО (IFRS) 15.9):

  1. Стороны договора одобрили его и обязуются выполнять;
  2. Определены права каждой стороны на переданные товары / услуги;
  3. Определены условия оплаты;
  4. Договор имеет коммерческий характер; а также
  5. Есть высокая вероятность того, что предприятие получит возмещение — здесь необходимо оценить способность и намерение клиента заплатить.

Таким образом, если контракт не соответствует всем 5 критериям, то вы применяете не МСФО (IFRS) 15, а другой стандарт.

Поэтому будьте осторожны с внутригрупповыми операциями, так как они часто не имеют коммерческого характера (так как эти компании часто передают друг другу запасы и другие товары по ценам, отличным от рыночных).

МСФО (IFRS) 15 содержит руководство по кобинированию договоров и модификациям договоров.

  • Комбинация договоров имеет место, когда вам нужно учитывать два (или более) договора не отдельно, а как 1 договор. МСФО (IFRS) 15 устанавливает критерии для комбинированного учета.
  • Модификация договора — это изменение количества, номенклатуры, цены или того и другого. Другими словами, когда вы добавляете определенные товары или услуги или предоставляете дополнительную скидку, вы фактически имеете дело с модификацией контракта.

МСФО (IFRS) 15 устанавливает различные методы учета для индивидуальной модификации контракта, в зависимости от определенных условий.

Шаг 2: Определение обязательств к исполнению в договоре

Обязанности к исполнению (от англ. 'Performance obligation') — это любой товар или услуга, которые предприятие обязуется передать клиенту (поставить товар или оказать услугу) по договору.

В соответствии с МСФО (IFRS) 15, приложение А, обязанности к исполнению это:

  • Отдельный товар или услуга, или комплект из них (от англ. 'bundle'); или
  • Ряд отдельных товаров или услуг, которые по существу одинаковы и имеют одну и ту же схему передачи клиенту.

Существенной характеристикой обязательства к исполнению является «отличимость» (от англ. 'distinct'). Проще говоря, отличимость означает, что товар или услугу можно отдельно идентифицировать относительно других обязательств, предусмотренных договором.

МСФО (IFRS) 15 устанавливают критерии, по которым вы должны определить, является ли обязательство по отличимым или нет.

Критерии отличимости обязанностей к исполнению по договору.

Стоит отметить, что это чрезвычайно важно, и вы должны сделать это правильно.

Это связано с тем, что на дальнейших шагах вы будете учитывать отличимые обязанности к исполнению и выручку по ним отдельно, в соответствии с их ценой продажи, и если вы не сможете правильно определить отличимые обязанности к исполнению, то весь учет договора будет неправильным.

Обязанности к исполнению могут быть как явными (например, оговорены в контракте), так и неявными (например, подразумеваемыми деловой практикой).

Кроме того, если нет передачи товаров или услуг клиенту, то никаких обязательств к исполнению нет.

Например, представьте, что вы строите здание для своего клиента. Прежде чем вы начнете, вы установите небольшой мобильный туалет для ваших рабочих. Поскольку он не будет передан вашему клиенту, он не будет отличимым обязательством к исполнению.

Шаг 3: Определение цены сделки

Цена сделки представляет собой сумму вознаграждения (от англ. 'transaction price'), которую компания рассчитывает получить в обмен на передачу обещанных товаров или услуг клиенту, за исключением сумм, полученных от имени третьих лиц (МСФО 15 Приложение А).

Это определение из стандарта, иными словами, оно говорит о том, что вы ожидаете получить от своего клиента в обмен на ваши поставки.

Цена сделки — это не всегда цена, указанная в договоре. Это то, что вы ожидаете получить.

Это означает, что вам нужно измерить цену сделки.

Но как?

Во-первых, вам необходимо взять цену, указанную в контракте, в качестве некоторой основы (если это возможно).

Затем вам необходимо учесть некоторые факторы, такие как:

  • Переменное возмещение — есть ли какие-то бонусы или скидки, например, бонус за объем?
  • Определен ли порядок оценки и получения переменного возмещения — вы должны включить переменное возмещение (например, бонус) в цену только тогда, когда очень вероятно, что вы можете получить его (это большое упрощение);
  • Значительный компонент финансирования — если ваши клиенты будут платить вам с задержкой, будут ли выплаты отражать временную стоимость денег?
  • Неденежное возмещение — вы получаете какие-либо товары или услуги от своего покупателя в обмен на ваши товары или услуги?
  • Вознаграждение, выплачиваемое клиенту — предоставляете ли вы ваучеры или скидочные купоны своим клиентам?
  • И другие факторы.

Определение цены сделки.

Шаг 4: Распределение цены сделки на обязательства к исполнению

После того как вы определили обязательства к исполнению по договору и определили цену сделки, вам необходимо распределить эту цену сделки по отдельным обязательствам.

Общий принцип заключается в том, чтобы сделать это на основе относительных цен обособленной продажи (от англ. 'relative stand-alone selling prices'), но есть 2 исключения, когда вы выполняете распределение по-другому:

  • При распределении скидок и
  • При распределении вознаграждений с переменными суммами.

Цена обособленной продажи — это цена, по которой предприятие продало бы товар или услугу клиенту отдельно (а не в комплекте).

Лучший способ определить цену обособленной продажи — просто взять известные отпускные цены, и если они недоступны, вам необходимо их оценить. МСФО (IFRS) 15 предлагает несколько методов оценки цены обособленной продажи, таких как скорректированная рыночная оценка и т. д.

Шаг 5: Признание выручки в момент (или по мере) того, как компания выполняет обязательства к исполнению по договору

Обязанность к исполнению считается выполненным (при этом признается выручка), когда обещанный товар или услуга передается клиенту. Это происходит при передаче контроля над товаром или услугой.

Обязанность к исполнения может быть выполнена:

  • В течение некоторого времени — в этом случае контроль передается клиенту в течение некоторого периода времени (например, срок договора); или
  • В момент времени — в этом случае контроль сохраняется поставщиком, до того, как объект будет передан в какой-то момент.

МСФО (IFRS) 15 устанавливает несколько критериев, в соответствии с которыми вы должны признать выручку с течением времени. Во всех остальных случаях выручка признается в определенный момент времени.

Помимо этих 5 этапов, МСФО 15 регулирует несколько других областей, таких как затраты по договору.

Затраты по договору

Стандарт МСФО (IFRS) 15 содержит правила для двух видов расходов, связанных с договором:

1. Затраты на заключение договора. Это дополнительные затраты, связанные с заключением договора. Например, юридические сборы и т. д. Эти расходы не относятся на расходы в составе прибыли или убытка.

Вместо этого они признаются в качестве актива, если ожидается, что они будут самортизированы (исключение составляют расходы по договору, связанные заключением договора на срок менее 12 месяцев).

2. Затраты на выполнение договора. Если эти затраты входят в сферу применения МСФО (IAS) 2, МСФО (IAS) 16, МСФО (IAS) 38, то вы должны учитывать их в соответствии с соответствующим стандартом. Если нет, то вы должны относить их на расходы только в том случае, если выполняются определенные критерии.

Источник: http://fin-accounting.ru/articles/2018/ifrs-15-summary-accounting-revenue-from-contracts-with-customers

Мсфо (ifrs) 15: выручка в договорах с покупателями

IFRS 15  Выручка по договорам с покупателями  (Остренко Е.В.)

С точки зрения организации и функционирования системы МСФО была решена задача  — создать единый более  детализированный и полный подход к учету выручки.

Также требовалось устранить разрыв в вопросах учета выручки между  ОПБУ США и МСФО.

  Пользователей финансовой информации интересуют суммы признанной выручки и денежных потоков, генерируемые компанией от продажи товаров и оказаний услуг в рамках основной деятельности.   

В стандарте   предлагается использовать пошаговую процедуру работы c договорами компании для учета выручки:

  1. Идентификация контракта (договора) с покупателем, включая модификацию
  2. Идентификация всех обязанностей к исполнению по договору
  3. Определение цены сделки
  4. Распределение цены сделки на конкретные обязанности
  5. Признание выручки по мере исполнения обязанностей к исполнению 

Будем двигаться по предложенной схеме.

1 ШАГ. Наличие ДОГОВОРА

Организация должна применять настоящий стандарт, если имеется договор, и  контрагент по договору является покупателем.  Договор (контракт) — соглашение между двумя или более сторонами, которое создает обеспеченные правовой защитой права и обязанности.

  Покупатель (клиент) — сторона, заключившая договор с компанией на получение товаров или услуг, являющихся результатом обычной деятельности организации, в обмен на возмещение.

Договор с покупателем имеется исключительно при соблюдении всех критериев, перечисленных ниже:

1.      стороны по договору утвердили договор;

2.      организация может идентифицировать права каждой стороны в отношении товаров или услуг, которые будут переданы;

3.      идентифицированы условия оплаты товаров или услуг;

4.      договор имеет коммерческое содержание (т.е. риски, распределение во времени или величина будущих денежных потоков организации, как ожидается, изменятся в результате договора);

5.       получение возмещения (оплаты) является вероятным.

Однако в стандарте есть оговорка, что если вознаграждение от покупателя получено, но критерии по идентификации контракта не выполнены, то все же следует признавать выручку, если: компания выполнила все обязанности к исполнению и вознаграждение не подлежит возврату ИЛИ контракт расторгнут, но аванс не возвращается.

2 ШАГ. Идентификация всех обязанностей к исполнению

Модель признания выручки основана на учете контракта с клиентом. При вступлении в контракт компания:

–      Получает правапо договору на денежные потоки или другие активы от клиента,

–      И возникает обязанность к исполнению поставить товары или предоставить услуги клиенту

Обязанность к исполнению (Performance obligations) есть обещание в договоре с покупателем передать покупателю   товар или услугу (или пакет товаров или услуг), которые являются отличимыми; либо ряд отличимых товаров или услуг, которые являются практически одинаковыми и передаются покупателю по одинаковой схеме.

Обязательство по договору (Contract liability) — обязанность организации передать товары или услуги покупателю, за которые организация получила возмещение либо сумма возмещения за которые уже подлежит оплате от покупателя.          

Актив по договору (Contract asset) — право организации на возмещение в обмен на товары или услуги, которые организация передала покупателю, когда такое право зависит от чего-либо, отличного от истечения определенного периода времени.

В новом МСФО 15 используются НОВЫЕ термины «Актив по договору» и «Обязательство по договору».  В учете выручки теперь нельзя использовать термины «Отложенные расходы» и «Отложенные доходы». Важно понимать разницу между активом по договору и дебиторский задолженностью, которая есть безусловное право на получение денег, и ее возникновение обусловлено ТОЛЬКО    отсрочкой по периоду времени. 

ШАГ 3. Определение цены сделки

Цена операции (сделки) для договора с покупателем — сумма возмещения, право на которое ожидает получить организация в обмен на передачу обещанных товаров или услуг покупателю, исключая суммы, полученные от имени третьих сторон.

 Цена обособленной продажи товара или услуги — цена, по которой организация продала бы покупателю обещанный товар или услугу в отдельности. Если цена договора фиксированная, то как и ранее, нужно учесть финансовую составляющую сделки. То есть, требуется признать выручку в сумме эквивалента немедленной оплаты.

Разница есть финансовый расход или доход.

Компания должна оценить сумму переменного возмещения, используя один из двух разрешенных методов

·         Ожидаемая стоимость – это сумма взвешенных с учетом вероятности возможных значений ожидаемого возмещения из диапазона его возможных значений.

·         Наиболее вероятная величина – это единственное наиболее вероятное значение ожидаемого возмещения из диапазона.

ШАГ 4. Распределение цены сделки на конкретные обязанности

Важная идея стандарта – требование распределения цены сделки на отличимые  обязанности к исполнению (отличимые товары или услуги) на основе  цены обособленной продажи.

Компания может признавать выручку по мере исполнения своих обязанностей по договору —  то есть, в течение времени. В стандарте имеются указания, когда это надо делать.

Рассмотрим эти условия: компания  передает контроль над товаром или услугой в течение периода и, следовательно, выполняет обязанность к исполнению и признает выручку в течение периода, если удовлетворяется любой из следующих критериев:

·         покупатель одновременно получает и потребляет выгоды, связанные с выполнением организацией указанной обязанности по мере ее выполнения организацией;

·         в процессе выполнения организацией своей обязанности к исполнению создается или улучшается актив (например, незавершенное производство), контроль над которым покупатель получает по мере создания или улучшения этого актива;

либо

·         выполнение организацией своей обязанности не приводит к созданию актива, который организация может использовать для альтернативных целей, и при этом организация обладает обеспеченным правовой защитой правом на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ.

В остальных случаях выручка признается на конкретную дату. Когда (или по мере того, как) обязанность к исполнению выполняется, компания должна признавать в качестве выручки часть цены операции, распределяемую на данную обязанность к исполнению.

ШАГ 5. Признание выручки по мере исполнения обязанностей к исполнению 

Выручка признается компанией, когда (или по мере того как) она  выполнила свои обязанности к исполнению по контракту путем передачи товара или услуги (то есть передачи актива) покупателю.

Выручка  признается, когда покупатель получает контроль над активом. В случае множественного контракта – по мере передачи каждой партии товара или части оказанных услуг, то есть компания исполнила каждую отличимую обязанность по договору.

Контроль над активами — есть возможность определять порядок использования актива и получать все заложенные в активе выгоды, и предотвращать использование актива другими компаниями. Для определения момента времени передачи контроля нужно принимать во внимание индикаторы передачи контроля:

·         У организации имеется существующее право на оплату актива

·         У покупателя имеется право собственности на актив

·         Организация передала право физического владения активом

·         Покупатель подвержен значительным рискам и выгодам, связанным с правом собственности на актив

·         Покупатель принял актив

Интересно сравнение правил нового МСФО ( IFRS)15 и действующего МСФО (IAS) 18. Мы конечно помним, что «старый» стандарт дает списки – критерии по признанию выручки отдельно по товарам, отдельно по услугам.

Выручка по товарам признается при переходе РИСКОВ, ПРЕИМУЩЕСТВ и КОНТРОЛЯ от продавца к покупателю.

   При признании выручки по услугам требовалось надежно оценить СТЕПЕНЬ ЗАВЕРШЕННОСТИ, но переход рисков и контроля не обсуждался.

Выше приведено определение КОНТРОЛЯ в соответствии с МСФО 15: компания определяет КАК использовать актив и получает все ВЫГОДЫ от актива единолично. Интересно отметить, что КОНТРОЛЬ определяется в том числе через получение выгод.

В стандарте есть разъяснение, что выгодами от актива являются потенциальные денежные потоки (поступления или сокращение выбытия денежных средств), которые могут быть получены напрямую или косвенно многими способами, в том числе:

  •  использование актива для производства товаров или оказания услуг (включая общественные услуги);
  •  использование актива для увеличения стоимости других активов;
  •  использование актива для погашения обязательств или сокращения расходов;
  •  продажа или обмен актива;
  •  предоставление актива в качестве обеспечения по займу; и
  •  удержание актива.

Итак, что мы имеем в связи  с появлением нового стандарта по учету выручки? Стандарт — сложный, много конкретных требований и положений.

На мой взгляд, делается попытка применить подходы управленческого учета  в оценке доходности по продуктам и услугам при подготовке финансовой отчетности.

От нас, специалистов, требуется еще больше профессионального мастерства при формировании суждений и оценок.   

Михеева Елена Вячеславовна, FCCA

Источник: https://www.accaglobal.com/russia/ru/research-and-insights/vestnik-2016/ifrs15.html

Мсфо (ifrs) 15 «выручка по договорам с покупателями» в вопросах и ответах. часть 2

IFRS 15  Выручка по договорам с покупателями  (Остренко Е.В.)

Подробности Категория: Финансы : 12.01.2016 21:00

Источник: http://www.audit-it.ru/articles/msfo/

При оценке финансового состояния организации выручка, наряду с чистой прибылью, является важнейшей статьей финансовой отчетности. При этом чистая прибыль не может быть определена без оценки выручки, которая, как правило, представляет собой наиболее значительную статью отчета о совокупном доходе.

Во второй части рассмотрены вопросы:

— Как следует признавать затраты по договорам с покупателями?

— Какие раскрытия информации предусмотрены МСФО 15?

— Какие требования по презентации информации устанавливает МСФО 15?

— Какие стандарты и разъяснения отменяет МСФО 15?

— Когда МСФО 15 вступает в силу и какие существуют возможности перехода на МСФО 15?

— Какое влияние окажет МСФО 15 на отчетность организаций?

— Какие действия следует предпринять и когда по применению нового стандарта?

Окончание. Начало см. в № 1 за 2015 г.

15. Как следует признавать затраты по договорам с покупателями?

Затраты по договорам с покупателями — это дополнительные (incremental) затраты, связанные с заключением договоров с покупателями, и затраты, связанные с исполнением таких договоров.

Такие затраты признаются в качестве активов при выполнении условий, указанных ниже. Данные активы амортизируются на систематической основе в течение периода, который согласуется со схемой передачи тех товаров или услуг, к которым они непосредственно относятся.

МСФО 15 применяется для учета затрат, связанных с выполнением договора, только если они не относятся к сфере применения других действующих стандартов (например, МСФО (IAS) 2 «Запасы», МСФО (IAS) 16 «Основные средства», МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»).

Справочно

Дополнительные затраты, связанные с заключением договоров, — это такие затраты, которые не были бы понесены, если бы договор не был бы заключен, например комиссионные с продаж.

В отношении дополнительных затрат, связанных с заключением договоров с покупателями, МСФО 15 устанавливает, что, если организация ожидает возмещения таких затрат в последующем, они признаются в качестве активов, если период их амортизации больше года. Если период их амортизации меньше года, они признаются в качестве расходов.

Пример 20

Организация, оказывающая консультационные услуги, выиграла тендер по оказанию консультационных услуг новому покупателю. При этом были понесены следующие затраты:

юридические услуги на подготовку предложения на тендер — 100;

командировочные затраты — 200;

комиссионные, выплачиваемые с продаж сотрудников, — 150.

Итого затраты: 450.

Согласно МСФО 15 организация признает актив в размере 150 как дополнительные затраты, связанные с заключением договора, поскольку предполагает будущее возмещение данных затрат посредством получения денежных средств за консультационные услуги.

Юридические услуги на подготовку предложения на тендер и командировочные затраты были понесены вне зависимости от того, будет ли выигран тендер или нет, следовательно они не капитализируются, а признаются в качестве расходов в том периоде, в котором были понесены.

Организация также платит ежегодный бонус сотрудникам, ответственным за продажи, исходя из достигнутых количественных показателей — объема продаж, прибыльности в целом и индивидуальных показателей производительности. Такие затраты не капитализируются, так как не являются дополнительными затратами, связанными с заключением договоров, и их нельзя непосредственно отнести на конкретные договоры с покупателями.

Затраты, связанные с исполнением договоров с покупателями, признаются в качестве активов, если удовлетворяют всем следующим
критериям:

  • они непосредственно связаны с существующим или предполагаемым договором, который организация может конкретно идентифицировать;
  • они генерируют или улучшают ресурсы организации, которые будут использоваться в дальнейшем для исполнения обязательств по договорам;
  • ожидается возмещение данных затрат впоследствии.

Примерами таких затрат могут быть: прямые материальные затраты; затраты по оплате труда; распределение накладных затрат, непосредственно связанных с договором; затраты, которые подлежат возмещению покупателем; другие затраты, которые были понесены только из-за того, что был заключен договор с покупателем.

16. Какие раскрытия информации предусмотрены МСФО 15?

МСФО 15 предусматривает раскрытия информации, цель которых — позволить пользователям отчетности понять природу, сумму и момент или период времени признания выручки, а также неопределенность, связанную с выручкой и денежными потоками, возникающими в результате исполнения обязательств по договорам с покупателями. Такими раскрытиями информации являются:

  • выручка, признанная по договорам с покупателями, включая разделение выручки на компоненты;
  • балансы по договорам, в том числе:
    • входящие и исходящие остатки по дебиторской задолженности, договорным активам и договорным обязательствам;
    • выручка, признанная в отчетном периоде, которая была включена во входящие остатки по договорным обязательствам;
    • выручка, признанная в отчетном периоде по договорным обязательствам, исполненным в предыдущих периодах;
  • обязательства по договорам с покупателями, подлежащие исполнению, включая описание того, каким образом организация, как правило, исполняет обязательства, в том числе:
    • существенные условия оплаты;
    • вид товаров и услуг, обещанных к передаче по договорам;
    • обязательства по возвратам и возмещениям и прочим подобным обязательствам;
    • типы гарантий и других подобных обязательств;
  • цена сделки, которая распределена на оставшиеся обязательства по договору;
  • существенные суждения и их изменения в отношении требований договоров с покупателями, включая:
    • временной период исполнения обязательств по договорам с покупателями;
    • цену сделки и суммы, распределенные на обязательства, подлежащие исполнению в рамках договоров;
  • признанные активы по затратам, связанным с заключением и исполнением договоров с покупателями, включая:
    • описание суждений в отношении определения сумм затрат и метод амортизации, использованный в каждом отчетном периоде;
    • исходящие остатки признанных активов по затратам;
    • суммы амортизации и любых убытков от обесценения, признанных в отчетном периоде.

17. Какие требования по презентации информации устанавливает МСФО 15?

Организация представляет в отчете о финансовом положении информацию об исполнении договоров с покупателями как договорной актив или договорное обязательство, в зависимости от степени исполнения обязательств организацией и осуществления платежа покупателем в рамках договора.

Любое безусловное право на вознаграждение представляется отдельно как дебиторская задолженность.

Если покупатель осуществил предоплату до того, как организация передала ему контроль над соответствующим товаром или услугой, в отчете о финансовом положении представляется договорное обязательство.

Если покупатель еще не оплатил соответствующее вознаграждение за передачу товара или услуги, в отчете о финансовом положении представляются:

  • договорной актив (право организации на вознаграждение в обмен на товары или услуги, переданные покупателю, которое обусловлено причиной иной, чем течение времени, — например, будущим исполнением обязательств по договору организацией (см. также пример в вопросе 2);
  • или дебиторская задолженность (безусловное право на вознаграждение, которое не зависит от течения времени).

Договорной актив и дебиторская задолженность и любое обесценение, относящееся к ним, должны быть учтены в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

Разница между первоначально признанной суммой дебиторской задолженности и суммой выручки должна быть признана как расходы от обесценения.

18. Какие стандарты и разъяснения отменяет МСФО 15?

С вступлением в силу МСФО 15 утратят правомочность следующие МСФО:

  • МСФО (IAS) 18 «Выручка»;
  • МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство»;
  • Разъяснение КРМФО (IFRIC) 13 «Программы лояльности клиентов»;
  • Разъяснение КРМФО (IFRIC) 15 «Соглашения на строительство объектов недвижимости»;
  • Разъяснение КРМФО (IFRIC) 18 «Передача активов от клиентов»;
  • Разъяснение ПКР (SIC) 31 «Выручка — бартерные операции, включающие рекламные услуги».

19. Когда МСФО 15 вступает в силу и какие существуют возможности перехода на МСФО 15?

МСФО 15 действует в отношении отчетных периодов, начинающихся не ранее 1 января 2017 года, при этом разрешается досрочное применение. Таким образом, его нужно будет применять при составлении промежуточной отчетности в 2017 году, а также годовой отчетности за 2017 год и в последующем.

Он распространяется на новые договоры, заключенные со дня вступления МСФО 15 в силу, а также на существующие договоры, которые не завершены на дату его вступления в силу.

Имеется возможность выбора: ретроспективное применение, ретроспективное применение с частичными освобождениями (дата корректировки капитала — 1 января 2016 года) или использование модифицированного подхода при переходе на новый стандарт.

В рамках модифицированного подхода данные за сравнительные периоды не пересчитываются. Вместо этого организация признает кумулятивный эффект первого применения МСФО как корректировку входящего остатка нераспределенной прибыли на 1 января 2017 года.

Сравнительные показатели за год, закончившийся 31 декабря 2016 года, не пересчитываются. Необходимо раскрытие выручки согласно ранее применявшимся принципам учета, а также величины, на которую изменилась каждая статья финансовой отчетности в отчетном периоде по сравнению с показателями, определенными в соответствии с ранее действовавшими стандартами учета выручки.

Например, если договор с покупателем был заключен в 2015 году и действует до середины 2018 года, то в годовой отчетности за 2017 год:

Источник: https://otchetonline.ru/art/finansy/53077-msfo-ifrs-15-vyruchka-po-dogovoram-s-pokupatelyami-v-voprosah-i-otvetah-chast-2.html

Мсфо № 15 выручка по договорам с покупателями (нюансы)

IFRS 15  Выручка по договорам с покупателями  (Остренко Е.В.)

Подписывайтесь на наш бухгалтерский канал Яндекс.Дзен

Подписаться

МСФО 15 уточняет правила признания и представления в отчетности выручки по договорам с покупателями. Из нашего материала вы узнаете о характере выручки, условиях ее признания и иных предусмотренных МСФО 15 нюансах ее учета.

Этапы признания выручки

Мсфо 15: идентифицируем договор и покупателя

Как поступить, если договор не идентифицирован?

Модификация договора по МСФО 15

Как стандарт расшифровывает термин «обязанность к исполнению»?

Оценка выручки по договорам с покупателями

Признаются ли дополнительные затраты на заключение и выполнение договора?

Мсфо 15: представление информации в отчетности

Итоги

Этапы признания выручки

МСФО 15 предусматривает следующий порядок действий по признанию выручки:

  • идентификация договоров с покупателями и подлежащих исполнению обязательств;
  • определение цены операции;
  • распределение цены операции на подлежащие исполнению обязательства;
  • признание выручки в момент исполнения обязательств.

Каждый вышеуказанный шаг требует от специалистов фирмы профессиональных суждений (согласованных с аудиторами) в отношении применения ключевого принципа признания выручки. В последующих разделах детализируем указанные процедуры признания выручки.

Понять важность скрупулезного подхода к оформлению хозяйственных договоров помогут материалы нашего сайта:

Мсфо 15: идентифицируем договор и покупателя

Стандарт целиком посвящен параметрам, условиям и процедурам учета выручки по договорам с покупателями (ВДП). При этом единого определения понятия «договор с покупателем» стандарт не содержит, расшифровывая лишь термины «договор» и «покупатель»:

  • договор — это двух- или многостороннее соглашение, обуславливающее обеспеченные правовой защитой права и обязательства;
  • покупатель — это сторона, заключившая с фирмой договор на получение товаров (услуг), являющихся результатом обычной деятельности, в обмен на возмещение.

Важным моментом для правильного отражения ВДП в учете и отчетности по нормам МСФО 15 является правильная идентификация:

  • контрагента в качестве покупателя;
  • самого договора.

Идентификация покупателя

Контрагент не считается покупателем (в целях применения данного стандарта), если по заключенному с ним договору он не получает товары (услуги), явившиеся результатом обычной деятельности фирмы.

Это возможно, если компании заключили договор о сотрудничестве, согласно которому стороны договора делят между собой риски и выгоды, обусловленные определенным процессом.

В этой ситуации контрагент не получает результат от обычной деятельности фирмы и не считается покупателем.

Идентификация договора

МСФО 15 не предъявляет особых ограничений к форме договора, определяя возможность его заключения:

  • в виде оформленного на бумаге соглашения;
  • в устной форме;
  • подразумевая договорные взаимоотношения в силу обычной деловой практики фирмы.

В отношении сроков действия договоров также допускается многовариантность. В частности, условие о сроке может:

  • не содержать фиксированной границы (возможность расторжения договора или его модификации в любое время);
  • периодически автоматически продлеваться (в обусловленном договором порядке).

Стандарт распространяет свое действие на договор с покупателем, если одновременно выполняются все нижеуказанные критерии:

  • стороны подтвердили свои намерения выполнять договорные обязательства (утвердили договор);
  • существует возможность идентификации прав каждой стороны в отношении передаваемых товаров (услуг) и условий их оплаты;
  • договор имеет коммерческое содержание (в результате выполнения договора изменится величина или распределение во времени будущих денежных потоков и др.);
  • есть достаточная уверенность в том, что фирма получит в обмен на товары (услуги) соответствующее возмещение.

Если перечисленные условия выполняются, для учета выручки по такому договору с контрагентом-покупателем применяется МСФО 15. Как поступить фирме, если какой-либо критерий не соблюдается, расскажем в следующем разделе.

Как поступить, если договор не идентифицирован?

Если хотя бы одно из указанных в предыдущем разделе условий не выполняется, стандарт предписывает:

  • анализировать договор на более позднюю дату с тем, чтобы оценить наличие или отсутствие всей совокупности критериев его идентификации;
  • признать полученное от покупателя возмещение выручкой (при наступлении определенных стандартом событий).

Признать возмещение выручкой возможно, только если:

  • обещанное покупателем возмещение получено и не подлежит возврату, а у фирмы отсутствует обязанность по передаче товаров (услуг) покупателю;

или

  • договор расторгли, а полученное от покупателя возмещение возврату не подлежит.

Пока одно из вышеуказанных событий не произошло или пока не выполнены все критерии идентификации договора, полученное от покупателя возмещение учитывается в качестве обязательства.

Как решаются вопросы признания выручки в соответствии с отечественными нормами, см. материал «Спорные моменты отражения выручки с НДС или без (90 и 91 счет)».

Модификация договора по МСФО 15

МСФО 15 обособленно описывает ситуацию признания ВДП, когда первоначальные условия договора изменяются, используя при этом термин «модификация договора».

ВАЖНО! Модификация договора (МД) — это изменение утвержденных сторонами предмета договора и (или) его цены.

Фирма обязана учесть МД как отдельный договор, если выполняются оба следующих условия:

  • расширяется предмет договора в части дополнительно обещанных отличимых товаров (услуг);
  • цена договора увеличивается на сумму возмещения, отражающего цену обособленной продажи дополнительных товаров (услуг) и соответствующие корректировки таких цен в соответствии с условиями договора.

Отличимыми стандарт называет обещанные покупателю товары (услуги), если соблюдаются одновременно 2 условия:

  • покупатель может получить выгоду от товара (отдельно или совместно с другими ресурсами, к которым у него имеется свободный доступ);
  • обещание фирмы передать товар покупателю можно идентифицировать отдельно от других обещаний по договору.

Если МД не учитывается отдельным договором, фирма обязана учитывать еще не переданные на дату МД обещанные товары (услуги) одним из нижеуказанных способов (в зависимости от ситуации):

  • как возникновение нового договора (расторжение существующего) — если оставшиеся товары (услуги) являются отличимыми от переданных на дату МД товаров (услуг);
  • как часть существующего договора — если оставшиеся товары (услуги) не являются отличимыми и включаются в одну обязанность к исполнению, частично выполняющуюся на дату МД;
  • фирма учитывает влияние МД на невыполненные обязанности к исполнению в модифицированном договоре — если оставшиеся товары (услуги) включают как отличимые, так и неотличимые товары (услуги).

Как стандарт расшифровывает термин «обязанность к исполнению»?

П. 22 МСФО 15 требует оценивать обещанные по договору товары (услуги) в момент его заключения и идентифицировать в качестве обязанности к исполнению (ОкИ) каждое обещание передать покупателю:

  • отличимые товары (услуги);
  • передаваемый по единой схеме ряд отличимых товаров (ОТ), обладающих одинаковыми свойствами.

Необходимо, чтобы выполнялись одновременно оба нижеуказанных критерия, чтобы признать одинаковыми условия передачи ряда ОТ:

  • каждый товар из ряда ОТ удовлетворяет критериям ОкИ, выполняемым в течение периода;
  • для оценки степени выполнения ОкИ каждого товара из ряда ОТ используется один и тот же метод.

Фирма передает контроль над товаром (выполняет ОкИ) и признает ВДП в течение периода при выполнении хотя бы одного из следующих критериев:

  • покупатель в результате выполнения продавцом ОкИ одновременно получает и потребляет выгоды;
  • при выполнении фирмой ОкИ создается или улучшается актив, над которым покупатель получает контроль по мере его создания (улучшения);
  • выполнение фирмой ОкИ не приводит к созданию актива, который она могла бы использовать в альтернативных целях, и при этом фирма обладает законным правом на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ.

Фирма обязана признать ВДП, когда она выполняет ОкИ путем передачи товара (услуги) покупателю, что означает получение покупателем контроля над таким активом.

Оценка выручки по договорам с покупателями

Фирма при выполнении ОкИ обязана признать в качестве ВДП часть цены операции, распределяемую на данную ОкИ.

ВАЖНО! Цена операции (ЦО) — это сумма возмещения, право на которое ожидается фирмой в обмен на передачу покупателю обещанных товаров (услуг) за вычетом полученных от имени третьих сторон сумм (к примеру, некоторых налогов с продаж).

Возмещение, о котором идет речь, может состоять:

  • из фиксированных сумм;
  • переменных сумм;
  • тех и других.

Чтобы установить ЦО, фирма обязана:

  • анализировать условия договора;
  • учитывать свою обычную деловую практику.

На оценку ЦО влияет:

  • сумма возмещения;
  • характер распределения его во времени.

При определении ЦО фирме необходимо принять во внимание влияние всех нижеперечисленных факторов:

  • переменного возмещения (наличия в цене уступок, бонусов, скидок, штрафов и др.);
  • ограничения оценок переменного возмещения (вероятности и величины выручки);
  • присутствия в договоре значительного компонента финансирования (необходимости корректировки возмещения с учетом влияния временной стоимости денег);
  • подлежащего уплате покупателю возмещения (исходя из установленных стандартом требований).

В процессе установления ЦО фирма исходит из предположения, что:

  • товары (услуги) будут переданы покупателю в соответствии с договором;
  • договор не будет расторгнут, продлен или модифицирован.

Пример определения ЦО

Компания оказывает покупателю образовательные услуги по договору, предусматривающему выплату бонуса в зависимости от достигнутых показателей за определенный ограниченный временной промежуток. Бонус оценивается следующим образом: 250 000 руб. с вероятностью 60%, 130 000 руб. с вероятностью 45%, 80 000 руб. с вероятностью 25%, 0 руб. — с вероятностью 5%.

ЦО = 250 000 × 0,6 + 130 000 × 0,45 + 80 000 × 0,25 + 0 × 0,05 = 228 500 руб.

Признаются ли дополнительные затраты на заключение и выполнение договора?

П. 91 МСФО 15 предписывает фирме признать дополнительные затраты на заключение договора (ДЗЗД) в качестве актива, если фирма ожидает возмещения от покупателя таких затрат.

ВАЖНО! ДЗЗД — это понесенные фирмой затраты в связи с заключением договора с покупателем, которые бы она не понесла, если бы договор не был заключен (к примеру, комиссия за продажу).

Если указанные затраты возмещены не будут, их признают в качестве расхода. Кроме того, стандартом допускается признание ДЗЗД в качестве расхода по мере возникновения и в случае, когда срок амортизации актива, который фирма в противном случае признала, был не более 1 года.

Затраты на выполнение договора (ЗВД) признаются фирмой, если:

  • они не попадают в сферу применения других стандартов;

и

  • удовлетворяют критериям п. 95 МСФО 15.

Критерии п. 95 представлены ниже:

  • ЗВД относятся непосредственно к договору или предполагаемому договору, который фирма в состоянии идентифицировать;
  • ЗВД создают (или улучшают) качество планируемых к использованию ресурсов фирмы в целях выполнения ОкИ;

и

  • ожидается, что ЗВД будут возмещены.

Мсфо 15: представление информации в отчетности

Если сторона по договору выполнила требуемые обязанности (продавец передал товар, а покупатель его оплатил), в зависимости от соотношения между исполнением фирмой и платежами покупателя договор представляется в отчете о финансовом положении в качестве:

  • актива по договору (АПД) — права фирмы на получение возмещения в обмен на переданные покупателю товары;
  • обязательства по договору (ОПД) — обязанности передать товары, за которые получено (или подлежит уплате) возмещение;

Кроме того, стандарт обязывает отражать отдельно безусловное право на возмещение в качестве дебиторской задолженности.

Фирма обязана раскрыть перед пользователями ее отчетности информацию, позволяющую понять в отношении ВПД:

  • ее характер;
  • величину;
  • распределение во времени;
  • неопределенность (в том числе в отношении обусловленных договорами денежных потоков).

Для полного раскрытия данной информации необходимо указать в отчетности:

  • ВДП, раскрываемую отдельно от других источников выручки и признанные убытки от обесценения (в соответствии с МСФО 9);
  • значительные суждения (и изменения в суждениях), использованные при применении МСФО 15 в отношении таких договоров;
  • активы, признанные в связи с ДЗЗД и ЗВД.

Кроме того, стандарт предписывает указывать в отчетности данные:

  • об остатках по договору;
  • ОкИ (момент выполнения, значительные условия оплаты, виды гарантий и др.);
  • ЦО, распределяемой на оставшиеся ОкИ (объяснения по срокам получения ВДП и др.);
  • иные, предусмотренные стандартом по ВДП сведения.

В отдельных, оговоренных стандартом случаях, допускается представление упрощенной информации о ВДП.

Итоги

В МСФО 15 в концентрированном виде сосредоточены требования по признанию и оценке выручки по договорам с покупателями.

Стандарт детализирует процедуры определения цены операции, а также разнообразные нюансы учета выручки (при модификации договора, наличии связанных с договором дополнительных затрат и др.).

Источник: http://nalog-nalog.ru/msfo/msfo_15_vyruchka_po_dogovoram_s_pokupatelyami_nyuansy/

Поделиться:
Нет комментариев

    Добавить комментарий

    Ваш e-mail не будет опубликован. Все поля обязательны для заполнения.